Поділитись
Останні роки взаємовідносини між владою і бізнесом вибудовувались в напрямку зміни їх філософії, посилення партнерства і діалогу, реформування податкової служби як сервісного відомства.
Однак, деякі законопроекти, які були подані нещодавно до Верховної Ради, можуть суттєво посилити фіскальний тиск на бізнес.
Аналіз законопроекту № 1210 “Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей у податковому законодавстві” свідчить: якщо документ буде прийнято, це порушить баланс інтересів держави і бізнесу, посилить протистояння контролюючих органів і бізнесу.
Серед особливо небезпечних норм є наступні:
1. Збільшення дискреції норми податкового законодавства. Дискреція – це будь-які фактично створені законом можливості для представника держави «розв'язувати питання» на власний розсуд.
Так, розширено поняття розумної ділової мети, внаслідок чого платникам податків доведеться доводити, що ними створені умови для приросту (збереження) активів у майбутньому та у сучасному. Від поняття дотримання розумності у діяльності буде залежати, чи буде такий платник визнаватися винним у податкових правопорушеннях, чи будуть у контрольованих операціях застосовуватись коригування ціни тощо.
2. Збільшення прав контролюючих органів: право на стягнення податкового боргу за рахунок майна платника, в тому числі за рахунок продажу цілісних майнових комплексів державних підприємств, що не підлягають приватизації, право на невизнання витрат та податкового кредиту за рахунок визнання операцій платника нереальними.
3. Розширення сфери застосування норм трансфертного ціноутворення через розширення сфери застосування визначення «пов’язані особи», «постійні представництва», розширення контрольованих операцій, запровадження додаткові форми звітності та збільшення кількості та розмірів штрафів.
4. Запровадження оподаткування контрольованих іноземних компаній.
5. Збільшення кількості та підстав для застосування податкових різниць, що коригують фінансовий результат до оподаткування.
6. Розширення бази оподаткування, збільшення ставок оподаткування, в тому числі доходів платників на спрощеній системі оподаткування.
7. Запровадження у Податковому кодексі України на фоні декриміналізації правопорушень у сфері податкового законодавства поняття «діяння, що вчинені умисно».
8. Розширення сфери відповідальності платників (зокрема, за порушення термінів надання податкової звітності внаслідок дій пошти, за використання у діяльності індивідуальної податкової консультації або узагальнюючої податкової консультації, якщо в подальшому така консультація була змінена).
Законопроектом внесені зміни до таких визначень, як «грошове зобов’язання платника податків».
При цьому для спрощенців – термін «грошове зобов’язання платника податків» (пп. 14.1 39 п. 14.1 ст. 14 ПКУ – набирає чинності на наступний день після оприлюднення Закону) передбачає включення всіх зобов’язань, контроль за справлянням яких покладено на контролюючі органи, та пеня. Термін податковий борг – це узгоджена сума грошового зобов’язання.
Відповідно до пп. 8 пп. 298.2.3 п. 298.2 ст. 298 ПКУ платники єдиного податку зобов’язані перейти на сплату інших податків і зборів у разі наявності податкового боргу на кожне перше число місяця протягом двох послідовних кварталів.
Аналогічно, не можуть бути платниками єдиного податку 4 групи відповідно до пп. 291.51.3 п. 291.53 ст. 291 ПКУ суб’єкти господарювання, які станом на 1 січня базового (звітного) року мають податковий борг (з урахуванням всіх інших зобов’язань, контроль за якими покладений на контролюючі органи, і пені).
З набранням чинності Закону № 1210 право на сплату єдиного податку втратять всі ті підприємці, що мають податковий борг, наприклад, по ЄСВ.
І питання – з якого моменту будуть рахуватись ці два послідовних квартали, якщо норми нового Закону наберуть чинності зараз, а борг виник раніше.
Визначення податкове зобов’язання тепер включає і податкові пільги. За неправомірне застосування податкової пільги відповідальність буде застосовуватись в загальному порядку: замість донарахування відповідної суми податку та нарахування пені будуть додатково нараховуватись штрафні санкції.
Щодо визначення пов’язаної особи:
Серед всіх змін до визначення пов’язаної особи в першу чергу звертає увагу спроба зробити пов’язаними по відношенню до українських суб’єктів господарювання незалежних іноземних контрагентів - постачальників товарів (робіт, послуг) – пп. 14.1.159 п. 14.1 ст. 14 ПКУ.
Адже для того, щоб бути пов’язаними особами, буде достатньо якщо чисті активи українського підприємства у 3,5 рази менше за кредиторську заборгованість будь-якого іноземного постачальника.
Для українських суб’єктів господарювання, які є збитковими за даними фінансової звітності та чисті активи є менше нуля, кожний іноземний контрагент з сумою кредиторської заборгованості в 1 гривню стає пов’язаною особою для цілей оподаткування.
В цьому випадку операції з такими контрагентами повинні будуть перевірятись, чи підпадають вони під визначення контрольованих за вартісним критерієм, чи є необхідність подавати ТЦО звітність.
Щодо визначення постійного представництва (пп. 14.1.193 п. 14.1 ст. 14 ПКУ):
Розширено поняття постійного представництва, визначені додаткові критерії, які дозволяють практично будь-яке представництво вважати постійним, зокрема, через надання нерезидентом обов'язкових до виконання вказівок (у тому числі засобами електронного зв’язку або шляхом передачі електронних носіїв) та їх виконання особою, наявність у особи приміщень, орендованих від власного імені для зберігання майна, придбаного за рахунок нерезидента або яке належить нерезиденту.
Щодо визначення «розумна ділова мета»:
Розширено поняття розумної ділової мети, внаслідок чого зростає дискреційність цієї норми, внаслідок чого платникам податків тепер доведеться доводити, що ними створені умови для приросту (збереження) активів у майбутньому та у сучасному.
З огляду на це коригування ціни у контрольованих операціях здійснюється:
- у разі застосування платником податків під час здійснення контрольованих операцій умов, що не відповідають принципу "витягнутої руки";
- та/або не відповідають розумній економічній причині (діловій меті).
Тобто фінансовий результат до оподаткування буде коригуватись ще і у зв’язку з оцінкою операції на відповідність розумній економічній причині (діловій меті). При цьому доводити розумність причини доведеться саме платнику податку у судах. Крім цього, передбачені коригування фінансового результату на суму витрат, понесених платником податків на користь нерезидентів, якщо такі операції не мають ділової мети. Норма створює значні ризики для платників податків, оскільки відсутність ділової мети може бути встановлена лише судом. І застосування цієї норми призведе до затяжних конфліктів та спорів між платниками податків та контролюючими органами.
Щодо прав контролюючих органів:
Права контролюючих органів доповнені (ст. 20 ПКУ):
- правом звертатись до суду на погашення податкового боргу за рахунок майна, що знаходиться у податковій заставі;
- правом вимагати пояснення від посадових осіб, працівників платника податків та їх документальне підтвердження.
При цьому платники отримали нові обов’язки та нові форми звітності.
Щодо реальності операцій платника податків:
По суті узаконюється негативна практика контролюючих органів щодо невизнання витрат та податкового кредиту платника внаслідок визнання операцій нереальними. Зміни до п. 44.9 ст. 44 ПКУ передбачають, що для цілей оподаткування операції повинні обліковуватись виходячи з реальних (фактичних) умов та обставин та/або поведінки платника податків, а тому первинні документи визнаються тільки у випадку їх відповідності реальним операціям. Це є дискреційною та корупційною нормою, що буде супроводжуватись зловживаннями з боку контролюючих органів та зростанням тиску на бізнес. Норма дозволяє контролюючим органам перекваліфіковувати будь-яку операцію в іншу та застосовувати власне трактування діяльності платника.
Щодо індивідуальних податкових консультацій:
Продовжений строк надання контролюючим органом індивідуальної податкової консультації з 25 до 30 календарних днів.
Це додатково зменшить рівень оперативності в отриманні відповіді на «гаряче» питання. Зокрема, під час введення нових норм, змін до чинного законодавства, у платників виникає проблема в отриманні оперативної відповіді.
Передбачені підстави відмови контролюючого органу у внесенні відомостей до єдиного реєстру індивідуальних податкових консультацій.
Скасовані податкові насідки застосування податкових консультацій: якщо чинним законодавством передбачене звільнення від відповідальності у вигляді штрафних санкцій та пеня, то законопроект передбачає повну відповідальність платника у разі застосування на практиці наданої йому індивідуальної податкової консультації або узагальнюючої податкової консультації (зміни до п. 53.1 ст. 53 ПКУ).
Щодо штрафів за порушення строків реєстрації податкових накладних:
Замість звільнення у ряді випадків від застосування штрафів за порушення строків реєстрації податкових накладних та розрахунків коригування законопроектом пропонується застосовувати штрафи до всіх без виключень податкових накладних / розрахунків коригування, але за звільненими операціями або оподатковуваними за нульовою ставкою, а також у разі нарахування ПДВ за операціями умовного продажу (згідно п. 198.5 ст. 198, ст. 199 ПКУ) – застосовується фіксований штраф в розмірі 3400 грн. за кожну накладну / розрахунок коригування.
Така пропозиція законопроекту націлена на задоволення інтересів великого бізнесу та не враховує інтереси малого бізнесу, який складає податкові накладні/ розрахунки коригування на незначні суми, і штраф в розмірі 3400 грн. буде перевищувати суму ПДВ або обсяг постачання за такою податковою накладною або розрахунком коригування.
Щодо податкових різниць для цілей оподаткування податком на прибуток:
Щодо правила тонкої капіталізації (зміни до п. 140.2 ст. 140 ПКУ):
Ці зміни не можуть бути підтримані, адже законопроектом пропонується:
- докорінно змінити правила тонкої капіталізації, фактично їх виключити;
- будь-які відсотки нараховані за будь-якими кредитами з будь-якими особами (резидентами чи ні, пов’язаними особами чи ні) повинні проходити тест-перевірку з новим показником, який базується, в першу чергу, на податкових показниках. Якщо тест не пройдений, необхідно збільшити фінансовий результат на суму перевищення нарахованих відсотків над таким показником. Більш того, якщо показник, з яким проводилось порівняння, має від’ємне значення, фінансовий результат до оподаткування збільшується на всю суму процентів, нарахованих у цьому звітному (податковому) періоді.
Наприклад, якщо показник дорівнює 100 одиницям, а відсотки, нараховані у цьому періоді, дорівнюють 250 одиниць, то платник податку зобов’язаний збільшити фінансовий результат на всі нараховані відсотки та визнати оподаткований прибуток у розмірі 150 одиниць.
Крім цього, законопроектом пропонується заборонити перенесення не врахованих у податковому обліку відсотків на наступні податкові періоди (зміни до п.140.3 ст. 140 ПКУ).
Щодо курсових різниць (зміни до пп. 140.4.5 п. 140.4 ст. 140 ПКУ):
Передбачають відтермінувати у податковому обліку з податку на прибуток врахування курсових різниць платника податку. Податковий облік ґрунтується на бухгалтерському обліку. В бухгалтерському обліку є основний принцип - принцип нарахування доходів та витрат.
Такі зміни не можуть бути підтримані, адже курсові різниці прямо впливають на фінансовий результат діяльності кожного підприємства, а курсові різниці визнаються доходами та витратами бухгалтерського обліку в момент їх нарахування.
Спроба перенести нараховані курсові різниці для цілей податкового обліку на період сплати заборгованості перед нерезидентом призведе до значних викривлень між фактичною заробленою сумою підприємствами та сумою, умовно розрахованою, з якої виключені курсові різниці.
Тобто збиткові підприємства будуть платити податок на прибуток при тому, що у них вже є відкладені витрати по курсовій різниці, які вони зможуть реалізувати лише після сплати заборгованості нерезидентам.
Щодо ПДВ при експортних операціях (п. 198.8 ст. 198):
Для експортних операцій пропонується встановити дві ставки 0% та 20%.
Ставка 20% буде нарахована:
- виходячи з перевищення ціни придбання товарів над їх договірною (контрактною) вартістю, зазначеною в митній декларації,;
- виходячи з перевищення звичайної ціни для самостійно виготовлених товарів над їх договірною (контрактною) вартістю, зазначеною в митній декларації.
У чинному законодавстві видана узагальнююча податкова консультація, яка свідчить про іншу позицію: Узагальнююча податкова консультація щодо особливостей оподаткування податком на додану вартість від’ємної різниці між ціною придбання (звичайною ціною) товару та ціною реалізації такого товару на експорт, затверджена наказом Міністерства фінансів України від 03.08.2018 №673 "Про затвердження узагальнюючих податкових консультацій з деяких питань оподаткування податком на додану вартість", згідно з якою вся операція експорту оподатковується за ставкою 0%.
Загалом такі зміни не покращують ділову активність. Не зрозуміло, хто і яким чином буде визначати звичайну ціну експортних товарів.
Щодо порядку проведення перевірок: суттєво збільшені строки проведення перевірок, а саме:
- строки проведення документальних планових перевірок для великих платників податків – на 20 робочих днів, суб’єктів малого підприємництва – на 10 робочих днів, інших платників податків – на 15 робочих днів;
- строки проведення позапланових перевірок: для великих платників податків – на 25 робочих днів, суб’єктів малого підприємництва – на 8 робочих днів, в тому числі ФОП без найманих осіб – на 3 робочих дня, інших платників – на 15 робочих днів;
- строки проведення фактичних перевірок – на 15 робочих днів.
Щодо погашення податкового боргу:
Знято обмеження на використання як джерела погашення податкового боргу платника податків майна, включеного до складу цілісних майнових комплексів державних підприємств, які не підлягають приватизації, у тому числі казенних підприємств (зміни до пп. 87.3.5 п. 87.3 ст. 87 ПКУ). Внаслідок цього виникають ризики штучного створення податкового боргу та викупу такого майна за безцінь.
Щодо строку позовної давності (зміни до п. 102.3 ст. 102 ПКУ):
Законопроектом встановлюються додаткові підстави для зупинення відліку строку давності, в тому числі у разі відсутності платника за місцезнаходженням та неможливістю проведення у зв’язку з цим перевірки, прийняттям рішення контролюючим органом про зупинення, продовження, перенесення термінів проведення перевірки, оскарженням платником рішення контролюючого органу про проведення перевірки у судовому порядку, не допуском платником контролюючого органу до перевірки тощо.
Щодо застосування умов міжнародного договору:
Відповідно до змін до п. 103.3 ст. 103 ПКУ, запропонованих законопроектом, застосування міжнародного договору України не дозволяється, якщо головною або переважною метою здійснення відповідної господарської операції із таким нерезидентом було безпосереднє або опосередковане отримання переваг, які надаються міжнародним договором у вигляді звільнення від оподаткування або застосування пониженої ставки податку, якщо не буде встановлено, що отримання таких переваг відповідає об’єкту та цілям міжнародного договору України (якщо інше не передбачено міжнародним договором, згода на обов'язковість якого надана Верховною Радою України).
При цьому зазначена норма містить дискрецію, яка дозволяє контролюючому органу майже у більшості випадків вважати, що платником податку отримані переваги у вигляді звільнення від оподаткування. Цю норму можна розглядати як підстави для додаткового тиску на бізнес. Платник повинен розуміти, що при застосуванні звільнення від оподаткування згідно міжнародного договору в подальшому йому не доведеться сплачувати відповідну суму до бюджету разом із штрафними санкціями.
Щодо податкових правопорушень (зміни до п. 109.1 ст. 109 ПКУ):
Податковим правопорушенням є протиправне, винне (у випадках прямо передбачених цим Кодексом) діяння (дія чи бездіяльність) платника податку, контролюючого органу.
При цьому відсутнє визначення винного діяння. Другий абзац цього пункту визначає поняття «діяння, вчинені умисно», що викликає питання до його практичного застосування на фоні декриміналізації ряду порушень у сфері податкових правопорушень. При цьому порядок доведення факту здійснення платником діянь, вчинених умисно, на підставі доведених контролюючим органом обставин, не зрозумілий; чи достатньо буде самому контролюючому органу визначати такі діяння умисними на підставі власних доводів, або ці факти будуть встановлювати судом.
Натомість УСПП пропонує розглянути та підтримати проект Закону про внесення змін до Податкового кодексу України щодо запровадження податку на виведений капітал та імплементації стандартів протидії розмиванню податкової бази та виведення прибутку за кордон (реєстр. № 1185 від 29.08.2019 р.)