Поделиться
Последние годы взаимоотношения между властью и бизнесом выстраивались в направлении изменения их философии, усиление партнерства и диалога, реформирования налоговой службы как сервисного ведомства.
Однако, некоторые законопроекты, которые были представлены недавно в Верховную Раду, могут существенно усилить фискальное давление на бизнес.
Анализ законопроекта № 1210 "О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины относительно усовершенствования администрирования налогов, устранение технических и логических неувязок в налоговом законодательстве" гласит: если документ будет принят, это нарушит баланс интересов государства и бизнеса, усилит противостояние контролирующих органов и бизнеса.
Среди особо опасных норм являются следующие:
1. Увеличение дискреции нормы налогового законодательства. Дискреции - это любые фактически созданы законом возможности для представителя государства «решать вопросы» по своему усмотрению.
Так, расширено понятие разумной деловой цели, в результате чего налогоплательщикам придется доказывать, что ими созданы условия для прироста (сохранение) активов в будущем и в настоящем. От понятия соблюдения разумности в деятельности будет зависеть, будет ли такой плательщик признаваться виновным в налоговых правонарушениях, будут в контролируемых операциях применяться корректировки цены и тому подобное.
2. Увеличение прав контролирующих органов: право на взыскание налогового долга за счет имущества плательщика, в том числе за счет продажи целостных имущественных комплексов государственных предприятий, не подлежащих приватизации, право на непризнание расходов и налогового кредита за счет признания операций плательщика нереальными.
3. Расширение сферы применения норм трансфертного ценообразования из-за расширения сферы применения определение «связанные лица», «постоянные представительства», расширение контролируемых операций, введение дополнительных форм отчетности и увеличения количества и размеров штрафов.
4. Введение налогообложения контролируемых иностранных компаний.
5. Увеличение количества и оснований для применения налоговых разниц, которые корректируют финансовый результат до налогообложения.
6. Расширение базы налогообложения, увеличение ставок налогообложения, в том числе доходов плательщиков по упрощенной системе налогообложения.
7. Введение в Налоговом кодексе Украины на фоне декриминализации правонарушений в сфере налогового законодательства понятие «деяния, совершенные умышленно».
8. Расширение сферы ответственности плательщиков (в частности, за нарушение сроков предоставления налоговой отчетности в результате действий почты, за использование в деятельности индивидуальной налоговой консультации или обобщающей налоговой консультации, если в дальнейшем такая консультация была изменена).
Законопроектом внесены изменения в таких определений, как «денежное обязательство налогоплательщика».
При этом для упрощенцев - термин «денежное обязательство налогоплательщика» (п. 14.1 39 п. 14.1 ст. 14 НКУ - вступает в силу на следующий день после обнародования Закона) предусматривает включение всех обязательств, контроль за взиманием которых возложен на контролирующие органы, и пеня. Термин налоговый долг - это согласованная сумма денежного обязательства.
В соответствии с п. 8 п. 298.2.3 п. 298.2 ст. 298 НКУ плательщики единого налога обязаны перейти на уплату других налогов и сборов при наличии налогового долга на каждое первое число месяца в течение двух последовательных кварталов.
Аналогично, не могут быть плательщиками единого налога 4 группы в соответствии с пп. 291.51.3 п. 291.53 ст. 291 НКУ субъекты хозяйствования, которые по состоянию на 1 января базового (отчетного) года должны налоговый долг (с учетом всех других обязательств, контроль за которыми возложен на контролирующие органы, и пени).
С вступлением в силу Закона № 1210 право на уплату единого налога потеряют все те предприниматели, имеющие налоговый долг, например, по ЕСВ.
И вопрос - с какого момента будут считаться эти два последовательных квартала, если нормы нового Закона вступят в силу сейчас, а долг возник раньше.
Определение налоговое обязательство теперь включает и налоговые льготы. За неправомерное применение налоговой льготы ответственность будет применяться в общем порядке: вместо доначисления соответствующей суммы налога и начисления пени будут дополнительно начисляться штрафные санкции.
По определению связанных лиц:
Среди всех изменений в определение связанного лица в первую очередь обращает внимание на попытку сделать связанными по отношению к украинским субъектам хозяйствования независимых иностранных контрагентов - поставщиков товаров (работ, услуг) - пп. 14.1.159 п. 14.1 ст. 14 НКУ.
Ведь для того, чтобы быть связанными лицами, будет достаточно если чистые активы украинского предприятия в 3,5 раза меньше кредиторской задолженности любого иностранного поставщика.
Для украинских субъектов хозяйствования, которые являются убыточными по данным финансовой отчетности и чистые активы являются меньше нуля, каждый иностранный контрагент сумма кредиторской задолженности которого в 1 гривну становится связанным лицом для целей налогообложения.
В этом случае операции с такими контрагентами должны будут проверяться, подпадают ли они под определение контролируемых по стоимостному критерию, есть ли необходимость подавать ТЦО отчетность.
По определению постоянного представительства (пп. 14.1.193 п. 14.1 ст. 14 НКУ):
Расширено понятие постоянного представительства, определены дополнительные критерии, которые позволяют практически любое представительство считать постоянным, в частности, путем предоставления нерезидентом обязательных к исполнению указаний (в том числе средствами электронной связи или путем передачи электронных носителей) и их исполнения лицом, наличие у лица помещений, арендованных от собственного имени для хранения имущества, приобретенного за счет нерезидента или принадлежащего нерезиденту.
По определению «разумная деловая цель»:
Расширено понятие разумной деловой цели, вследствие чего возрастает дискрецийнисть этой нормы, в результате чего налогоплательщикам теперь придется доказывать, что ими созданы условия для прироста (сохранение) активов в будущем и в настоящем.
Корректировка цены в контролируемых операциях осуществляется:
- в случае применения налогоплательщиком при осуществлении контролируемых операций условий, не соответствуют принципу "вытянутой руки";
- и / или не соответствуют разумной экономической причине (деловой цели).
То есть финансовый результат до налогообложения будет корректироваться еще и в связи с оценкой операции на соответствие разумной экономической причине (деловой цели). При этом доводить разумность причине придется именно налогоплательщику в судах. Кроме этого, предусмотрены корректировки финансового результата на сумму расходов, понесенных налогоплательщиком в пользу нерезидентов, если такие операции не имеют деловой цели. Норма создает значительные риски для налогоплательщиков, поскольку отсутствие деловой цели может быть установлено только судом. И применение этой нормы приведет к затяжным конфликтам и спорам между налогоплательщиками и контролирующими органами.
О правах контролирующих органов:
Права контролирующих органов дополнены (ст. 20 НКУ):
- правом обращаться в суд для погашения налогового долга за счет имущества, находящегося в налоговом залоге;
- правом требовать объяснения от должностных лиц, работников налогоплательщика и их документальное подтверждение.
При этом плательщики получили новые обязанности и новые формы отчетности.
На реальность операций налогоплательщика:
По сути узаконивается негативная практика контролирующих органов о непризнании расходов и налогового кредита плательщика вследствие признания операций нереальными. Изменения в п. 44.9 ст. 44 НКУ предусматривают, что для целей налогообложения операции должны учитываться исходя из реальных (фактических) условий и обстоятельств и / или поведения налогоплательщика, а потому первичные документы признаются только в случае их соответствия реальным операциям. Это дискреционной и коррупционной нормой, будет сопровождаться злоупотреблениями со стороны контролирующих органов и ростом давления на бизнес. Норма позволяет контролирующим органам переквалифицировать любую операцию в другую и применять собственную трактовку деятельности плательщика.
По индивидуальных налоговых консультациях:
Продлен срок предоставления контролирующим органом индивидуальной налоговой консультации с 25 до 30 календарных дней.
Это дополнительно уменьшит уровень оперативности в получении ответа на «горячие» вопросы. В частности, при введении новых норм, изменений в действующее законодательство, у плательщиков возникает проблема в получении оперативного ответа.
Предусмотрены основания отказа контролирующего органа во внесении сведений в единый реестр индивидуальных налоговых консультаций.
Отменены налоговые последствия применения налоговых консультаций: если действующим законодательством предусмотрено освобождение от ответственности в виде штрафных санкций и пени, то законопроект предусматривает полную ответственность плательщика в случае применения на практике предоставленной ему индивидуальной налоговой консультации или обобщающей налоговой консультации (изменения в п. 53.1 ст. 53 НКУ).
По штрафам за нарушение сроков регистрации налоговых накладных:
Вместо увольнения в ряде случаев от применения штрафов за нарушение сроков регистрации налоговых накладных и расчетов корректировки законопроектом предлагается применять штрафы ко всем без исключения налоговым накладным / расчетов корректировки, но за освобожденными операциями или облагаемыми по нулевой ставке, а также в случае начисления НДС по операциям условной продажи (согласно п. 198.5 ст. 198, ст. 199 НКУ) - применяется фиксированный штраф в размере 3400 грн. за каждую накладную / расчет корректировки.
Такое предложение законопроекта нацелено на удовлетворение интересов крупного бизнеса и не учитываются интересы малого бизнеса, который составляет налоговые накладные / расчеты корректировки на незначительные суммы, и штраф в размере 3400 грн. будет превышать сумму НДС или объем поставки по такой налоговой накладной или расчетом корректировки.
О налоговых разниц для целей налогообложения налогом на прибыль:
По правила тонкой капитализации (изменения в п. 140.2 ст. 140 НКУ):
Эти изменения не могут быть поддержаны, ведь законопроектом предлагается:
- в корне изменить правила тонкой капитализации, фактически их исключить;
- любые проценты начисленные по любым кредитам с любыми лицами (резидентами или нет, связанными лицами или нет) должны проходить тест-проверку с новым показателем, который базируется, в первую очередь, в налоговых показателях. Если тест не пройден, необходимо увеличить финансовый результат на сумму превышения начисленных процентов над таким показателем. Более того, если показатель, с которым проводилось сравнение, имеет отрицательное значение, финансовый результат до налогообложения увеличивается на всю сумму процентов, начисленных в данном отчетном (налоговом) периоде.
Например, если показатель равен 100 единицам, а проценты, начисленные в этом периоде, равны 250 единиц, то плательщик налога обязан увеличить финансовый результат на все начисленные проценты и признать налогооблагаемую прибыль в размере 150 единиц.
Кроме этого, законопроектом предлагается запретить перенос не учтенных в налоговом учете процентов на следующие налоговые периоды (изменения в п.140.3 ст. 140 НКУ).
По курсовым разницам (изменения в пп. 140.4.5 п. 140.4 ст. 140 НКУ):
Предполагается отсрочить в налоговом учете по налогу на прибыль учета курсовых разниц налогоплательщика. Налоговый учет основывается на бухгалтерском учете. В бухгалтерском учете является основной принцип - принцип начисления доходов и расходов.
Такие изменения не могут быть поддержаны, ведь курсовые разницы напрямую влияют на финансовый результат деятельности каждого предприятия, а курсовые разницы признаются доходами и расходами бухгалтерского учета в момент их начисления.
Попытка перенести начисленные курсовые разницы для целей налогового учета на период уплаты задолженности перед нерезидентом приведет к значительным искажениям между фактической заработанной суммой предприятиями и суммой, условно рассчитанной, из которой исключены курсовые разницы.
То есть убыточные предприятия будут платить налог на прибыль при том, что у них уже есть отложенные расходы по курсовой разнице, которые они смогут реализовать только после уплаты задолженности нерезидентам.
По НДС при экспортных операциях (п. 198.8 ст. 198):
Для экспортных операций предлагается установить две ставки 0% и 20%.
Ставка 20% будет начислена:
- исходя из превышения цены приобретения товаров на их договорной (контрактной) стоимости, указанной в таможенной декларации;
- исходя из превышения обычной цены самостоятельно изготовленных продуктов на их договорной (контрактной) стоимости, указанной в таможенной декларации.
В действующем законодательстве издана обобщающая налоговая консультация, которая свидетельствует о другой позиции: Обобщающая налоговая консультация относительно особенностей налогообложения налогом на добавленную стоимость отрицательной разницы между ценой приобретения (обычной цене) товара и ценой реализации такого товара на экспорт, утвержденная приказом Министерства финансов Украины от 03.08.2018 №673 "Об утверждении обобщающих налоговых консультаций по некоторым вопросам налогообложения налогом на добавленную стоимость", согласно которой вся операция экспорта облагается по ставке 0%.
В целом такие изменения не улучшают деловую активность. Непонятно, кто и каким образом будет определять обычную цену экспортных товаров.
О порядке проведения проверок: существенно увеличены сроки проведения проверок, а именно:
- сроки проведения документальных плановых проверок для крупных налогоплательщиков - на 20 рабочих дней, субъектов малого предпринимательства - на 10 рабочих дней, других налогоплательщиков - 15 рабочих дней
- сроки проведения внеплановых проверок: для крупных налогоплательщиков - на 25 рабочих дней, субъектов малого предпринимательства - на 8 рабочих дней, в том числе ФЛП без наемных лиц - на 3 рабочих дня, других плательщиков - 15 рабочих дней
- сроки проведения фактических проверок - на 15 рабочих дней.
По погашению налогового долга:
Снято ограничение на использование в качестве источников погашения налогового долга налогоплательщика имущества, включенного в состав целостных имущественных комплексов государственных предприятий, не подлежащих приватизации, в том числе казенных предприятий (изменения в пп. 87.3.5 п. 87.3 ст. 87 НКУ). В результате возникают риски искусственного создания налогового долга и выкупа такого имущества за бесценок.
О сроке исковой давности (изменения в п. 102.3 ст. 102 НКУ):
Законопроектом устанавливаются дополнительные основания для приостановления отсчета срока давности, в том числе при отсутствии плательщика по местонахождению и невозможностью проведения в связи с этим проверки, принятием решения контролирующим органом о приостановлении, продолжение, перенос сроков проведения проверки, обжалованием плательщиком решения контролирующего органа о проведения проверки в порядке, недопуск плательщиком контролирующего органа к проверке и тому подобное.
По применению условий международного договора:
Согласно изменениям в п. 103.3 ст. 103 НКУ, предложенных законопроектом, применения международного договора Украины не допускается, если главной или подавляющей целью осуществления соответствующей хозяйственной операции с таким нерезидентом было непосредственное или опосредованное получение преимуществ, предоставляемых международным договором в виде освобождения от налогообложения или применения сниженной ставки налога, если не будет установлено, что получение таких преимуществ соответствует объекту и целям международного договора Украины (если иное не предусмотрено международным договором, согласие на обязательность которого предоставлено Верховной Радой Украины).
При этом указанная норма содержит дискреции, которые позволяют контролирующему органу почти в большинстве случаев считать, что плательщиком налога полученные преимущества в виде освобождения от налогообложения. Эту норму можно рассматривать в качестве основания для дополнительного давления на бизнес. Плательщик должен понимать, что при применении освобождения от налогообложения согласно международному договору в дальнейшем ему не придется платить соответствующую сумму в бюджет вместе со штрафными санкциями.
О налоговых правонарушениях (изменения в п. 109.1 ст. 109 НКУ):
Налоговым правонарушением является противоправное, виновное (в случаях прямо предусмотренных этим Кодексом) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, контролирующего органа.
При этом отсутствует определение виновного деяния. Второй абзац этого пункта определяет понятие «деяния, совершенные умышленно», что вызывает вопросы к его практическому применению на фоне декриминализации ряда нарушений в сфере налоговых правонарушений. При этом порядок доказывания факта осуществления плательщиком деяний, совершенных умышленно, на основании доказанных контролирующим органом обстоятельств, не понятен; достаточно будет самому контролирующему органу определять такие действия умышленными на основании собственных доводов, или эти факты будут устанавливать судом.
Взамен УСПП предлагает рассмотреть и поддержать проект Закона о внесении изменений в Налоговый кодекс Украины о введении налога на выведен капитал и имплементации стандартов противодействия размыванию налоговой базы и вывода прибыли за границу (рег. № 1185 от 29.08.2019 г.)